國家稅務總局公告2011年第13號：多位稅務專家的解讀
???? 2011年2月18日印發的國家稅務總局2011年第13號公告《關于納稅人資產重組有關增值稅問題的公告》，其徹底顛覆了國稅函[2002]420號文件和國稅函[2009]585號文件的規定，反映了國家對資產重組稅收政策的支持，意味著日前國務院多次強調的對重組業務給予政策支持，變為了現實。新年伊始資產重組增值稅政策非常給力！ 文件雖言簡意賅，但是意義重大，多位稅務專家對其解讀如下：
一、張偉的七個認識
第一，明確合并、分立中涉及的貨物不繳納增值稅，終于說了個痛快話！此前雖然一般認為，合并分立是不需要繳納增值稅的，但是畢竟沒有正式文件，在執行過程中，總是套用國稅函[2002]420號文件，還要加上若干解釋工作來前顧后盼，納稅人心里沒底兒。有的稅務局認為合并不征稅，分立要征稅。筆者日前見到的一個案例，某省級稅務機關就是堅持這個觀點的。總局這么多年，一直就是不說句明白話，這下子，多年之隱，一時了之！
第二，在重組中的出售和置換方式，也納入不征收增值稅范圍，認為也屬于產權交易。雖然出售、置換只有短短的四個字，真的是意義重大，意味著大連金牛們得到了徹底的解放，大連金牛將其全部資產以及與其關聯的債權、債務、勞動力一起轉讓給東北特鋼的行為，雖然不是合并分立，但是由于其本質相同，因此也納入不征收增值稅范圍。其實在資產重組過程中，如果要得到對方的資產，有三種模式，第一種模式：購買對方全部（部分）資產組合；意味著保留了對方的“殼”。第二種模式，將對方企業吸收合并，對方的殼不復存在；第三種模式，控股合并。對方的殼依然存在，而且也不需要將對方的資產交割給合并企業。這三種模式在經濟意義上本質上是類似的，只是法律形式不同而已，13號公告對這三種經濟意義相同的模式，給予了相同的增值稅待遇。
第三，合并、分立、出售、置換方式，必須是將資產連同與其關聯的債權、債務、勞動力一起轉讓，否則就只是資產轉讓行為，應當征收增值稅。而轉讓資產組合，其價格不僅僅是由于資本本身決定，納入不征收增值稅的范圍。到底什么是資產組合，個人認為應該參考會計準則中資產組合的概念。當然，在上市公司公告中看到的案例也全部都是資產組合的轉讓，否則也就不屬于資產重組了！到底是資產組合的交易，還是單純資產的交易，是區別資產重組與一般大宗資產交易的關鍵之處。
第四，明確無論是全部資產組合，還是部分資產組合的重組交易都可以享受資產重組增值稅政策。這一條的力度也很大，一步到位，否則納稅人如果只是部分資產的剝離，還要做所謂的先分立，后重組的無謂稅收籌劃，13號公告的該項規定，使得一切變得很簡答。假使，2005年的黃河尼那水電站事件發生在13號公告的政策環境下，就不會被征稅了!
第五，留抵稅額的處理問題，13號公告未交待清晰，可能會留下爭議。例如，假如大連銀牛公司借殼重組案例可以適用13號公告，大連銀牛公司資產價值1億元，同時大連銀牛公司有留抵稅額5000萬元，對大連銀牛將全部資產、負債、勞動力都出售給母公司保留上市公司殼的行為不征收增值稅，但是留抵稅額，是否應該帶著走呢？從道理上來看，當然應該帶著走，但是文件沒有說清楚，可能會引起部分稅務機關教條的理解該問題。
再如：大連銅牛公司資產重組交易中將自己的部分資產以及與其關聯的債權債務勞動力一起轉讓，該項資產價值1億元，大連銅牛公司資產總額為2億元，留抵稅額為5000萬元，那么該部分交易是否能夠帶走一半的留抵稅額呢？具體帶走的比例，又應該如何計算呢？這些都是需要進一步說明的問題。
第六，政策自2011年3月1日執行，且具有追溯力，這一條面對現實顯得那么的重要。自國稅函[2009]585號文件下發以來，各地稅務局紛紛回頭看，筆者研究資產重組的上市公司公告，凡是借殼上市的案例，為了騰出凈殼，將原上市公司的資產置換或出售出來，是必經之路，如果嚴格執行585號文件，意味著都要補繳天價稅款，筆者年前正在處理的一個針對中石化旗下上市公司的案件，就是這個問題，這也意味著這個案件就此打住了！借殼上市公司們，面對13號公告，確實應該吃一次涮羊肉，以資慶賀！
第七，13號公告政策強度很高，意味著將是未來稅收策劃考慮的重要政策。13號公告同財稅[2009]59號文件的政策組合與融合，將是需要研究的課題。
二、注冊稅務師齊洪濤觀點
雖然13號公告對資產重組中增值稅問題明了、簡單化了，但文件中“部分實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力”仍不易界定，實務中還需納稅人與稅務機關溝通，取得稅務機關的認可。
三、中國財稅浪子王駿觀點
這是一次理念上的重大突破。納稅人在重大資產重組過程中，如果將實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓，其實質是進行一種“凈權益”交易，或者說是一種類似于資本性交易，考慮到我國現行稅制對股權交易并不課征任何流轉稅，因此對這種凈權益交易不征收增值稅更有利于促進企業優化資產存量，使資產在資源配置中能夠得到更順暢的流動，對上市公司重組也是一個利好！另外，擬上市公司在上市準備期會有大量的資產重組業務，如何能夠借助這個文件實現資產、債權、負債和勞動力聯合轉讓，也可以節約稅負。
一個需要討論的概念是，將實物資產以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一并轉讓，這里的“關聯”如何理解？應該是一個主觀色彩很濃的語詞，我覺得可以參考會計上“現金產出單元”或者“資產組”的概念來理解，這些資產、債權、負債和勞動力應該形成一個活力集合體，可以是一條生產線、可以是一個車間、可以是一個分廠、可以是一個分公司、可以是一個項目部————當然，這里面有很多判斷是虛頭吧腦的。
國稅函[2002]420號文件之所以要廢止，是因為其內容被包含在13號公告之中，內容被吸收和放大。國稅函[2009]585號之所以要廢止，是因為其規定被徹底顛覆，征稅完全變成不征稅。國稅函[2010]350號被廢止，原因不得而知，到現在這個文件連個鬼影都沒有看見，就被廢掉了，信息公開呀，我們做的還遠遠不夠。
四、浙江稅務網（www.zjtax.net)陳良照首席稅務師的對比分析
（一）是以下從嚴要視同銷售的反向從寬定位
1、存貨移庫
2、資產內部處置(涉外國稅函[2005]970號 / 國稅函[2008]828號)；
（二）是以下從寬不視同銷售的同類繼續深化
1、自建自用房地產（營業稅細則第4條--國稅發[2006]31號//土地增值稅也不是--國稅發[2006]187號）(國稅發[2003]83號與國稅發[2006]31號從嚴//新企業所得稅也改正后以國稅函[2008]828號明確不征)
2、來料加工裝配業務節省的材料
3、工程試運行收入并計處理
（三）是基本同企業所得稅處理精神的類似優惠政策
增值稅與企業所得稅的重組稅收優惠比較，具體如下：
1、法規依據
總局公告[2011]13號 —— 財稅[2009]59號
2、重組方式
資產重組（合并、分立、出售、置換等 4類）——企業重組（企業法律形式改變、債務重組、股權收購、資產收購、合并、分立等 6類）
3、涉及主體
新舊主體之間——投資人與目標公司之間
4、有無條件
財稅[2009]59號（免企業所得稅有六項條件/但如無優惠則對方可調賬）----總局[2011]13號令（免增值稅無條件）