解讀國稅發[2009]124號：非居民享受稅收協定待遇的政策分析
???? 近日，為了規范和加強非居民享受稅收協定待遇的管理工作，國家稅務總局發布了《非居民享受稅收協定待遇管理辦法（試行）》（國稅發[2009]124號）。特別規定非居民納稅人需要享受稅收協定待遇的納稅義務發生在2009年10月1日之后（含當日）的，一律按本辦法執行；在2009年10月1日之前發生的納稅義務在2009年10月1日之后需要追補享受稅收協定待遇的，也應按本辦法規定執行。該辦法對于想享受稅收協定待遇以及之前因資料欠缺未能享受到稅收協定待遇的非居民企業都帶來很多利好的消息。
一、同一項所得同一項稅收協定待遇審批后有效三年
非居民需要享受稅收協定待遇的，應辦理審批或備案手續。凡未辦理審批或備案手續的，不得享受有關稅收協定待遇。
《辦法》第七條規定，非居民需要享受以下稅收協定條款規定的稅收協定待遇的，應向主管稅務機關或者有權審批的稅務機關提出享受稅收協定待遇審批申請：
（一）稅收協定股息條款；
（二）稅收協定利息條款；
（三）稅收協定特許權使用費條款；
（四）稅收協定財產收益條款。
非居民提出享受稅收協定待遇審批申請時，應填報并提交以下資料：
（一）《非居民享受稅收協定待遇審批申請表》；
（二）《非居民享受稅收協定待遇身份信息報告表》（分別企業和個人填報）；
（三）由稅收協定締約對方主管當局在上一公歷年度開始以后出具的稅收居民身份證明；
（四）與取得相關所得有關的產權書據、合同、協議、支付憑證等權屬證明或者中介、公證機構出具的相關證明；
（五）稅務機關要求提供的與享受稅收協定待遇有關的其他資料。
如果同一非居民的同一項所得需要多次享受應提請審批的同一項稅收協定待遇的，在首次辦理享受稅收協定待遇審批后的3個公歷年度內（含本年度）可免予向同一主管稅務機關就同一項所得重復提出審批申請。這里的同一項所得是指下列之一項所得：
（一）持有在同一企業的同一項權益性投資所取得的股息；
（二）持有同一債務人的同一項債權所取得的利息；
（三）向同一人許可同一項權利所取得的特許權使用費。
同一項稅收協定待遇是指同一稅收協定的同一條款規定的稅收協定待遇，不包括不同稅收協定的相同條款或者相同稅收協定的不同條款規定的稅收協定待遇。
例如，香港某企業投資控股境內A、B公司，A、B公司要視經營情況每年支付該非居民稅后利潤，2009年10 月辦理A公司取得的股息稅收協定待遇審批手續后，則在2010年、2011年則免予向同一主管稅務機關就該項所得重復提出審批申請，但是辦理B公司取得的股息稅收協定待遇仍然要履行審批手續，而不考慮是否與A公司管轄地為同一主管稅務機關。
所以香港非居民在辦理審批事項時應當分別提供《香港特別行政區居民身份證書》作為審批事項附件資料。但是在一次審批后可以有效執行三年，可以說是對于非居民的一大利好。
二、稅收協定待遇備案不必再另外提供報告表
非居民需要享除審批之外的稅收協定條款規定的稅收協定待遇的，在發生納稅義務之前或者申報相關納稅義務時，納稅人或者扣繳義務人應向主管稅務機關備案，并提交以下資料：
（一）《非居民享受稅收協定待遇備案報告表》；
（二）由稅收協定締約對方主管當局在上一公歷年度開始以后出具的稅收居民身份證明；
（三）稅務機關要求提供的與享受稅收協定待遇有關的其他資料。
在按前款規定提交資料時，納稅人或扣繳義務人可不再填報《非居民承包工程作業和提供勞務稅收管理暫行辦法》（國家稅務總局令第19號）第十三條第（四）項規定的《非居民企業承包工程作業和提供勞務享受稅收協定待遇報告表》以及其他已經向主管稅務機關提交的資料。對于非居民發生的納稅義務按國內稅收法律規定實行源泉扣繳的，同樣需要按規定備案，非居民納稅人向扣繳義務人提交上述資料，由扣繳義務人作為扣繳報告的附報資料，向主管稅務機關備案。
《非居民企業承包工程作業和提供勞務享受稅收協定待遇報告表》實際執行頗不方便，《辦法》綜合了提交資料內容，按照《辦法》備案更容易操作，資料格式更加規范。
三、規范了稅務機關審批時間
《辦法》規定，在有權審批的稅務機關或者主管稅務機關接受非居民享受稅收協定待遇申請之日起的下列時間內，有權審批的稅務機關應做出審批決定（包括不予受理決定），并書面通知申請人審批結果；做出不予享受稅收協定待遇或者作出暫不享受稅收協定待遇決定的，應說明理由：
（一）由縣、區級及以下稅務機關負責審批的，為20個工作日；
（二）由地、市級稅務機關負責審批的，為30個工作日；
（三）由省級稅務機關負責審批的，為40個工作日。
在前款規定期限內不能做出決定的，經有權審批的稅務機關負責人批準，可以延長10個工作日，并將延長期限的理由告知申請人。
有權審批的稅務機關在本條前兩款規定的時限內未書面通知申請人審批結果的，視同有權審批的稅務機關已做出準予非居民享受稅收協定待遇的審批。
以上規定可以讓納稅人清楚地知道審批時間以書面通知為準，無書面通知則視同審批。對于納稅人來說，增加了稅務管理透明度。
四、三年內可以追補稅收協定待遇申請
《辦法》第二十一條規定，在中國發生納稅義務的非居民可享受但未曾享受稅收協定待遇，且因未享受該本可享受的稅收協定待遇而多繳稅款的，可自結算繳納該多繳稅款之日起三年內向主管稅務機關提出追補享受稅收協定待遇的申請，在按本辦法規定補辦備案或審批手續，并經主管稅務機關核準后追補享受稅收協定待遇，退還多繳的稅款；超過前述規定時限的申請，主管稅務機關不予受理。
按前款規定取得的退稅款屬于征管法實施細則第七十八條第二款規定的減免退稅，不退還利息。除此之外，《辦法》對于已經享受稅收協定待遇但資料不全或未履行必備程序的情形也給予了三年的有效追補申請期。
例如：第二十七條、第二十八條規定，對于主管稅務機關發現非居民已享受稅收協定待遇但存在以下情形之一的，應做出不予非居民享受稅收協定待遇的處理決定。但是非居民可自結算繳納補征稅款之日起三年內向主管稅務機關提出追補享受稅收協定待遇的申請，并按照主管稅務機關要求改正違反本辦法的行為，經稅務機關核實確可以享受有關稅收協定待遇后追補享受相關稅收協定待遇，退還補征稅款，但不退還相關滯納金、罰款和利息。規定的情形如下：
（一）未按本辦法規定提出審批申請，或者雖已提出審批申請但有權審批的稅務機關未做出或未被視同做出準予非居民享受稅收協定待遇決定，且經主管稅務機關限期改正但仍未改正，又無正當理由的；
（二）未按本辦法規定辦理備案報告，且經主管稅務機關限期改正但仍未改正，又無正當理由的；
（三）未按本辦法規定提供相關資料，且經主管稅務機關限期改正但仍未改正，又無正當理由的；
（四）未在主管稅務機關要求的限期內補充提供有關資料，又無正當理由的；
例如：2009年10月某香港公司為境內公司提供咨詢業務，因未及時提交《居民身份證明》沒能享受稅收協定待遇，2012年10月前補足資料仍然可以提出追補享受申請，經稅務機關核實后追補享受相關稅收協定待遇，期間多交稅款可以退還。超過2012年10月則視為自動放棄。
五、提供虛假資料補正后仍可以追補稅收協定待遇申請
《辦法》第三十七條規定，有權審批的稅務機關因納稅人或扣繳義務人提供虛假的信息資料做出準予享受稅收協定待遇審批決定的，有權審批的稅務機關或其上級稅務機關經核實后有權撤銷原審批決定，并分別以下情形處理：
（一）納稅人或者扣繳義務人尚未執行原審批決定，但非居民仍需享受相關稅收協定待遇的，可要求其重新辦理審批手續。
（二）納稅人或者扣繳義務人已經執行原審批決定，但根據核實的情況不能認定非居民不應享受相關稅收協定待遇的，按照本辦法第三十二條規定處理，并責令限期重新辦理審批手續。
稅務機關不因納稅人提供虛假資料而拒絕其享受稅收協定待遇，仍給予了其重新辦理審批手續的機會。并且納稅人或者扣繳義務人違反本辦法規定的行為被認定為違反國內稅收法律規定的行為，并按國內稅收法律規定已作追究責任處理的，不再按本辦法規定重復追究責任。
綜上所述，《辦法》給予了非居民納稅人境內業務充分的稅收協定待遇享受權利，納稅人應力求提供資料完整并出具居民身份證明，稅務機關的審批是對納稅人或者扣繳義務人提供的資料與稅收協定規定條件的相關性進行的審核，并不改變納稅人或者扣繳義務人真實申報責任。
非居民納稅人需要注意的是在委托代理人辦理按本辦法規定應由其辦理的事項時，應出具非居民的書面授權委托書。例如非居民與境內企業簽訂合同中明確為代扣代繳稅款的情形，境內企業就要收集完整納稅人稅務資料和書面委托書。
另外有些資料比如居民身份證書，納稅人或者扣繳義務人可以復印件向稅務機關提交，但應標注原件存放處，加蓋報告責任人印章，并按稅務機關要求報驗原件。