解讀《特別納稅調整實施辦法（試行）》第四章《轉讓定價方法》
???? 針對跨國公司利用內部交易的轉讓定價轉移利潤、規避所得稅的問題，有關國家紛紛立法對轉讓定價進行限制，其核心原則就是獨立交易原則，即：當關聯企業間的交易未按照獨立企業間公平交易原則進行而發生利潤轉移，稅務機關可對其賬冊利潤進行調整，并據以征稅。
轉讓定價方法是指符合獨立交易原則的定價原則和方法，也是稅務機關對不符合獨立交易原則而減少企業或者其關聯方應納稅收入或者所得額進行調整所使用的合理方法?！掇k法》第四章第二十一條明確規定：企業發生關聯交易以及稅務機關審核、評估關聯交易均應遵循獨立交易原則，選用合理的轉讓定價方法。
一、可比性分析
選用合理的轉讓定價方法必須進行可比性分析，這是因為獨立交易原則的應用通常建立在對關聯（受控）交易條件和非關聯（獨立）交易條件的比較基礎上。進行可比性分析的難點在于如何獲取充分可靠的可比信息資料，以及如何對關聯交易與非關聯交易之間存在的實質性差異進行合理調整，這將制約著轉讓定價方法的選用。
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第四章第二十二條列舉了可比性分析的五方面因素，即：交易資產或勞務特性、交易各方功能和風險、合同條款、經濟環境和經營策略，這是決定可比性時通常要考慮的因素。由于不同的轉讓定價方法對可比性的要求各不相同，因此，本章在每一種轉讓定價方法的使用上都列出了應特別考察的相關因素，大家在進行可比性分析時應結合起來運用。
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可比信息資料按其來源主要分為公開信息資料和非公開信息資料。公開信息資料指通過上網查詢、購買等公開渠道可以獲得的信息資料；非公開信息資料指通過法定程序獲得的不宜公開（帶有商業等秘密）的信息資料。企業所得稅法第四十三條第二款明確規定了納稅人提供資料的義務（舉證責任）以及可比方的協助義務，相應地也從法律上明確了稅務機關在進行關聯業務調查時可使用非公開信息資料。
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應用獨立交易原則進行可比性分析時，必須考慮關聯交易與非關聯交易或可比企業的實質性差異，進而作出適當調整。因此，在可比性分析時，應根據不同的轉讓定價方法，分析查找應特別考察的因素是否存在重大差異，并就該差異對價格或利潤的影響進行量化分析，這樣才能對實質性影響獨立企業價格或利潤的差異作出合理調整，使運用轉讓定價方法得出的結果更趨近于公平成交價格或利潤值域（合理而非精確）。
二、轉讓定價方法
第四章主要對五種轉讓定價方法及其運用作出了說明。在實際工作中，應熟練掌握每一種轉讓定價方法的定義、可比性分析的重點、差異調整以及適用的關聯交易類型等，并根據評估的關聯交易類型和可比性分析的程度選用合理的轉讓定價方法。
（一）可比非受控價格法（第二十三條）
可比非受控價格法主要用于評估關聯交易的價格是否符合獨立交易原則，如果關聯交易價格偏離公平成交價格（高進或低出），則需要用公平成交價格來替代關聯交易價格（調整）。使用該方法的關鍵是能夠取得相同或類似業務活動的非關聯交易價格（單價或單位收費標準），并能對存在的實質性差異進行合理調整，從而得出公平成交價格（可比非受控價格）。
該方法對可比性的要求最高，應特別考察的因素也最多，在具體分析時應根據不同的關聯交易類型逐條考察，如存在重大差異，應就該差異對價格的影響進行合理調整，無法合理調整的，應選擇其他合理的轉讓定價方法。
該方法適用于所有類型的關聯交易，但應用時應區分不同的關聯交易類型單獨評估，如果存在多種關聯交易類型，且無法逐項進行評估的，應考慮選擇其他合理的轉讓定價方法。
（二）再銷售價格法（第二十四條）
再銷售價格法主要用于評估關聯采購價格（單價或總金額）是否符合獨立交易原則，如果關聯采購價格偏離公平成交價格，則需要進行調整。使用該方法的關鍵是能夠取得再銷售給非關聯方的價格，以及再銷售業務的可比非關聯交易毛利率，從而倒推出關聯采購的公平成交價格。
該方法主要側重于銷售毛利而非價格，故可比性要求略低，如果應特別考察的因素存在重大差異，無法合理調整的，應選擇其他合理的轉讓定價方法。
該方法最適用于單純購銷業務。實踐中，也有用該方法倒推生產商的關聯銷售價格，但通常只保證推算出銷售商的合理利潤。
（三）成本加成法（第二十五條）
成本加成法同樣用于評估關聯交易的價格是否符合獨立交易原則，如果關聯交易價格偏離公平成交價格，則需要進行調整。使用該方法的關鍵是能夠合理確定關聯交易的成本基數，以及可比非關聯交易成本加成率，從而得出公平成交價格。
該方法在可比性分析時，如果應特別考察的因素存在重大差異的，應就該差異對“成本加成率”或關聯交易成本基數（如抵消交易）的影響進行合理調整，無法合理調整的，應選擇其他合理的轉讓定價方法。
該方法由于僅對毛利潤的合理性作出調整，因此，當三項費用中存在關聯交易時，該方法可能不適用。
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交易凈利潤法主要用于評估關聯交易所產生的利潤水平是否相對符合獨立交易原則，如果關聯交易的利潤水平低于可比非關聯交易的利潤率，則需要進行調整。使用該方法的關鍵是能夠根據不同的利潤率指標取得相應的可比非關聯交易利潤率，實踐中一般采用“四分位法”來確定。
該方法在可比性分析時，一般采用定性定量的方式對特別考察的因素進行分析，并就存在的差異對“營業利潤”的影響進行合理調整（排除不可比企業），無法合理調整的，應選擇其他合理的轉讓定價方法。
應根據不同的關聯交易類型選擇合適的利潤率指標。如：完全成本加成率一般用于關聯銷售的評估；銷售利潤率（或息稅前利潤率）一般用于成本費用中關聯交易的評估等。
（五）利潤分割法（第二十七條）
利潤分割法主要用于評估在緊密關聯的多項交易中各關聯方應獲得的利潤份額是否相對符合獨立交易原則，如果實際獲得的利潤低于按該方法分配的利潤份額，則需要進行調整。使用該方法的關鍵是能夠取得各關聯方從事關聯交易所獲得的合并利潤，以及基于獨立交易原則的利潤分割比例或收益水平。
該方法分為一般利潤分割法和剩余利潤分割法。一般利潤分割法主要根據關聯交易各參與方所執行的功能、承擔的風險以及使用的資產，來確定各自應取得的利潤份額（比例）；剩余利潤分割法則需要先從合并利潤中減去分配給關聯交易各參與方從事常規功能應獲得的利潤，對剩余的利潤（或虧損）再根據各方的貢獻（或損失）程度進行分配。
該方法在可比性分析時，要求能夠取得所有關聯交易參與方的應特別考察因素的資料，如果無法取得的，應選擇其他合理的轉讓定價方法。
該方法通常適用于各參與方關聯交易高度整合且難以單獨評估各方交易結果的情況，或者關聯交易中含有高價值無形資產的情況。
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