增值稅暫行條例實施細則解讀
???? 2008年12月15日，財政部、國家稅務總局對外公布了《中華人民共和國增值稅暫行條例》、《中華人民共和國消費稅暫行條例》、《中華人民共和國營業稅暫行條例》三大條例的實施細則，自2009年1月1日起施行。修訂后的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財政部和國家稅務總局令第50號，以下簡稱新細則）與原《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》（財法字[1993]第38號，以下簡稱舊細則）相比，在立法角度、納稅義務、征收范圍、銷售行為等方面都做了較大的調整，新《細則》是在當前經濟不斷下滑，增值稅轉型改革即將展開的背景下出臺的，有利于鼓勵企業投資和擴大內需，消除重復征稅因素，降低企業設備投資的稅收負擔。其特點充分體現準確、簡練、統一、規范的原則，較好地銜接了稅務機關與納稅人的征納關系。主要變化是：
???? 一、部分條款細節上的補充與修訂
新《細則》根據上位法相關授權對內容作相應操作性修訂，將舊《細則》以來增值稅現行的單項相關稅收政策補充加入，融為一體。
一是視同銷售貨物范圍的解釋更加規范。新《細則》第四條第一款規定，“將貨物交付其他單位或者個人代銷”與原規定的“將貨物交付他人代銷”對比，納稅人的主體用詞準確，又如第四款中“非增值稅應稅項目”，增加“增值稅”同樣體現政策規定用詞的嚴謹性。
二是銷售貨物退回規定補入發票管理內容。此款將現行增值稅發票管理銷售貨物退回的相關規定并入新《細則》，即：一般納稅人銷售貨物或者應稅勞務，開具增值稅專用發票后，發生銷售貨物退回或者折讓、開票有誤等情形，應按國家稅務總局的規定開具紅字增值稅專用發票。未按規定開具紅字增值稅專用發票的，增值稅額不得從銷項稅額中扣減。
三是價外費用以外項目的范圍重新進行了界定。價外費用以外項目的范圍除在原《細則》的基礎上，又列入了政府性基金或者行政事業性收費，對由國務院或者財政部批準設立的政府性基金，由國務院或者省級人民政府及其財政、價格主管部門批準設立的行政事業性收費；收取時開具省級以上財政部門印制的財政票據；所收款項全額上繳財政；以及銷售貨物的同時代辦保險等而向購買方收取的保險費，以及向購買方收取的代購買方繳納的車輛購置稅、車輛牌照費的不在銷售額之內計征稅款。
四是核定價格明顯偏低的時限進行了修訂。根據新《細則》第十六條第一款規定：“按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定”，調整了舊《細則》中“按納稅人當月同類貨物的平均銷售價格確定”，在核實價格的時限上趨于合理化。
五是新《細則》中稅收術語解釋細節化。
1、新《細則》第十七條對買價的解釋，將原規定中“買價，包括納稅人購進免稅農業產品支付給農業生產者的價款和按規定代收代繳的農業特產稅。”的特定稅改為了煙葉稅，主要是因為特定稅已經取消了征收。
2、新《細則》第十八條對運輸費用金額的解釋，是指運輸費用結算單據上注明的運輸費用（包括鐵路臨管線及鐵路專線運輸費用）、建設基金，不包括裝卸費、保險費等其他雜費。在舊《細則》中并未明確。
3、新《細則》第十九條對增值稅扣稅憑證的解釋，是指增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書、農產品收購發票和農產品銷售發票以及運輸費用結算單據。將增值稅四小票并入條例以及細則中。
4、新《細則》第二十一條對購進貨物的解釋，不包括既用于增值稅應稅項目（不含免征增值稅項目）也用于非增值稅應稅項目、免征增值稅（以下簡稱免稅）項目、集體福利或者個人消費的固定資產。同時，對固定資產的界定只明確了一方面，即：使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、工具、器具等。對于舊《細則》規定中要求的另一方面“單位價值在2000元以上，并且使用年限超過兩年的不屬于生產、經營主要設備的物品。”不在要求。
5、新《細則》第二十四條對非正常損失的解釋，是指因管理不善造成被盜、丟失、霉爛變質的損失。與舊規定不同的是“自然災害損失”被劃出了非正常損失的范圍。
二、非增值稅應稅項目與免稅放棄的變化
按照舊《細則》要求，在非增值稅應稅項目中除提供非應稅勞務、轉讓無形資產、銷售不動產以外，還包括固定資產在建工程等。在新條例中由于購進固定資產可做抵扣，因此新《細則》改為了不動產在建工程，明確不動產在建工程不允許抵扣進項稅額，并對其概念進行了界定。即：不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物。
專門用于非應稅項目、免稅項目等的機器設備進項稅額不得抵扣外，包括混用的機器設備在內的其他機器設備進項稅額均可抵扣；
新《細則》第三十六條規定，納稅人銷售貨物或者應稅勞務適用免稅規定的，可以放棄免稅，依照條例的規定繳納增值稅。放棄免稅后，36個月內不得再申請免稅。
三、不得抵扣的進項稅額計算的區別
新《細則》第二十六條規定，不得抵扣的進項稅額＝當月無法劃分的全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非增值稅應稅勞務營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計 .而原規定是以當月全部進項稅額×當月免稅項目銷售額、非應稅項目營業額合計÷當月全部銷售額、營業額合計。其區別在于“當月無法劃分的全部進項稅額”和 “當月全部進項稅額”雖有幾字之差，但意義卻不同。
四、小規模納稅人標準的重申
一是年應征增值稅銷售額的變化。從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發或者零售的納稅人，年應征增值稅銷售額在50萬元以下的為小規模納稅人，調整了年應稅銷售額在100萬元以下的情況，為小規模生產企業納稅人實現轉入一般納稅人提供了更有力的條件；上述以外的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下的為小規模納稅人，調整了年應稅銷售額在180萬元以下的情況，為小規模流通企業納稅人實現轉入一般納稅人提供了更有力的條件；
二是確定生產企業的經營形式。即從事貨物生產或者提供應稅勞務為主并兼營批發的，是指納稅人的年貨物生產或者提供應稅勞務的銷售額占年應稅銷售額的比重在50%以上。
??? 三是確認小規模納稅的其他情況。年應稅銷售額超過小規模納稅人標準的其他個人按小規模納稅人納稅；非企業性單位、不經常發生應稅行為的企業可選擇按小規模納稅人納稅。
五、調整增值稅起征點
按照新《細則》第三十七條規定，增值稅起征點調整為：
（一）銷售貨物的，為月銷售額2000-5000 元；
???? （二）銷售應稅勞務的，為月銷售額1500-3000元；
（三）按次納稅的，為每次（日）銷售額150-200元。
另外，對于起征點的規定，新《細則》規定省、自治區、直轄市財政廳（局）和國家稅務局應在規定的幅度內，根據實際情況確定本地區適用的起征點，并報財政部、國家稅務總局備案。此條將原規定國家稅務總局直屬分局執行的權限調整為了省級部門及國家稅務局。
六、銷售貨物收入的確認時限相應微調
一是新《細則》規定，采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發出，均為收到銷售款或者取得索取銷售款憑據的當天，并不在要求舊《細則》規定中“收到銷售額或取得索取銷售額的憑據并將提貨單交給買方的當天”。
二是采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為書面合同約定的收款日期的當天，無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的，為貨物發出的當天。新《細則》將賒銷和分期收款方式劃分為兩類情況，一種是書面合同，一種是無紙化合同的銷售時限確認。
三是采取預收貨款方式銷售貨物，為貨物發出的當天，但生產銷售生產工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天。將特殊情況銷售確認明確列示。
四是委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當天。同時，又明確未收到代銷清單及貨款的，為發出代銷貨物滿180天的當天這確認銷售的時限。
七、與營業稅實施細則銜接，明確混合銷售行為和兼營行為的銷售額劃分問題；
原《細則》規定，納稅人兼營銷售貨物、增值稅應稅勞務和營業稅應稅勞務應分別核算銷售額和營業額，不分別核算或不能準確核算的，應一并征收增值稅，是否應一并征收增值稅由國家稅務局確定。但在執行中，對于此種情形，容易出現增值稅和營業稅重復征收的問題，給納稅人產生額外負擔。因此新修訂后，將這一規定改為，未分別核算的，由主管國家稅務局、地方稅務局分別核定貨物、增值稅應稅勞務的銷售額和營業稅應稅勞務的營業額。